Exigences de déclaration des actifs financiers étrangers : mise en conformité

Un excellent exposé sur l'obligation des personnes américaines de déclarer leurs avoirs d'actifs étrangers/comptes étrangers sur le formulaire FBAR 114, le formulaire FATCA 8938, la variété des sanctions imposées en cas de non-respect et les recours disponibles pour remédier à ces exigences de déclaration en souffrance.

RÉSUMÉ

• Les contribuables ont généralement l'obligation de déclarer leurs avoirs étrangers à l'IRS sur le formulaire 8938, État des actifs financiers étrangers spécifiés, et au Financial Crimes Enforcement Network (FinCEN) sur le formulaire FinCEN 114, Rapport des comptes bancaires et financiers à l'étranger (FBAR).
• Diverses sanctions sévères s'appliquent lorsque les contribuables ne satisfont pas à leurs obligations de déclaration concernant les actifs financiers étrangers ou ne paient pas d'impôt sur les revenus tirés de ces actifs. Un contribuable peut être en mesure d'éviter certaines de ces pénalités s'il peut démontrer un motif raisonnable pour ne pas satisfaire aux exigences applicables.
• Les contribuables qui n'ont pas déclaré leurs actifs financiers étrangers ou qui n'ont pas payé tous les impôts dus sur les revenus liés aux actifs peuvent être en mesure de se mettre volontairement en conformité grâce à la pratique de divulgation volontaire (VDP), aux procédures simplifiées de conformité des déclarations (SFCP) et au système des délinquants. FBAR et procédures de soumission des déclarations d’informations.
• Le VDP peut convenir aux contribuables qui sont exposés à une responsabilité pénale pour avoir omis de déclarer leurs actifs financiers étrangers et de payer tous les impôts dus.
• Les SFCP sont généralement destinés aux contribuables dont le non-respect des obligations de déclaration des actifs financiers étrangers n'était pas délibéré.
• Si un contribuable n'a pas besoin de suivre le VDP ou le SFCP, il peut à la place utiliser les procédures de soumission du FBAR et de la déclaration de renseignements en souffrance.

Il arrive parfois que des contribuables détenant des placements dans des actifs financiers étrangers ou auprès d'institutions financières étrangères se retrouvent dans la position inconfortable de se rendre compte qu'ils n'ont pas déclaré leurs avoirs dans leur déclaration de revenus fédérale ou qu'ils ont autrement omis de déclarer ces avoirs conformément aux lois fédérales. loi. Cet article fournit un résumé des options dont disposent ces contribuables pour se conformer à leurs obligations de déclaration.

Obligations de déclaration en général

En vertu de l'article 6038D, un contribuable individuel est généralement tenu de joindre le formulaire 8938, Déclaration des actifs financiers étrangers spécifiés , à sa déclaration de revenus américaine s'il remplit trois critères. Ces critères sont brièvement les suivants :

• Le contribuable est une « personne déterminée ». Cela inclut les citoyens américains et les étrangers résidents des États-Unis ainsi que certains étrangers non-résidents.¹
• Le contribuable a un intérêt dans des « actifs financiers étrangers déterminés ». Ceux-ci incluent généralement tous les comptes financiers tenus par une institution financière étrangère et d'autres actifs financiers étrangers détenus à des fins d'investissement qui ne figurent pas dans un compte tenu par une institution financière américaine ou étrangère.²
• La valeur globale des actifs financiers étrangers spécifiés dépasse un certain seuil. Pour les contribuables mariés déposant des déclarations de revenus communes et vivant aux États-Unis, ce seuil est de (1) 100,000 2 $ le dernier jour de l'année fiscale, ou (150,000) 50,000 75,000 $ à tout moment de l'année fiscale. Pour les autres particuliers, les montants sont respectivement de XNUMX XNUMX $ et XNUMX XNUMX $.³

Outre cette obligation de déclaration de renseignements, un citoyen ou résident américain doit également remplir le formulaire FinCEN 114, Déclaration des comptes bancaires et financiers étrangers (FBAR), pour déclarer un intérêt financier dans des comptes financiers situés hors des États-Unis si la valeur totale de ces comptes dépasse 10,000 4 $ à tout moment de l’année^.

Cet article aborde d'abord les sanctions qui peuvent être imposées en cas de non-respect de ces exigences de déclaration des actifs financiers étrangers, puis explore les options disponibles pour les contribuables qui ont négligé de produire leur FBAR ou leur déclaration de renseignements afin de se conformer à leurs obligations de déclaration.

Pénalités associées au défaut de produire des déclarations exactes ou en temps opportun

D'une manière générale, il existe diverses sanctions civiles qui peuvent être imposées en cas de non-paiement d'un impôt dû ou de présentation en temps opportun de déclarations exactes. En bref, ceux-ci sont les suivants :

• Pénalités liées à la précision : Généralement, en cas de sous-paiement d'impôt dû à une négligence ou au non-respect des règles et réglementations, une pénalité peut être imposée d'un montant égal à 20 % du sous-paiement.⁵ La pénalité est portée à 40 % du moins-payé en cas de sous-évaluation non divulguée d'un actif financier étranger.⁶
• Pénalités pour délinquance : Généralement, en cas de défaut de production d'une déclaration dans les délais, une pénalité peut être imposée d'un montant égal à 5 ​​% par mois, jusqu'à un maximum de cinq mois, du montant net dû.⁷ Dans les cas où une déclaration n'est pas produite dans les délais, mais qu'aucun montant d'impôt n'est dû, une pénalité minimale peut être imposée.
• Sanctions pour fraude : En cas de sous-paiement d'impôt dû à une fraude, une pénalité peut être imposée d'un montant égal à 75 % du sous-paiement.⁸ En cas de défaut de déclaration dans les délais dû à une fraude, une pénalité peut être imposée d'un montant égal à 15 % par mois, jusqu'à un maximum de 75 %, du montant net dû.⁹ Dans certaines circonstances, des sanctions pénales peuvent également être imposées en cas de fraude.
• Pénalités de retour d'informations : Lorsqu'un contribuable doit produire un formulaire 8938, divulguant son intérêt dans des « actifs financiers étrangers spécifiés », et qu'il ne le fait pas pour une année d'imposition, le contribuable est soumis à une pénalité de 10,000 8938 $. Si le contribuable ne produit pas le formulaire 90 requis pendant plus de 10,000 jours après que l'IRS lui a envoyé un avis de défaut de dépôt du formulaire, le contribuable encourra une pénalité supplémentaire de 30 90 $ pour chaque période de 50,000 jours (ou fraction de celle-ci). ) pendant laquelle le défaut de production se poursuit après l'expiration du délai de XNUMX jours, jusqu'à concurrence d'une pénalité additionnelle totale de XNUMX XNUMX $.¹⁰

La défense de la cause raisonnable

Une défense contre les pénalités pour inexactitude et les pénalités pour fraude décrites ci-dessus peut être invoquée si le contribuable avait un motif raisonnable pour son paiement insuffisant et a agi de bonne foi à cet égard.^¹¹ Une défense contre les pénalités pour retard de déclaration peut être invoquée si le retard du contribuable dans sa déclaration était dû à un motif raisonnable et non à une négligence délibérée.^¹² De même, une défense contre le défaut de production d'une déclaration de renseignements divulguant l'intérêt d'un contribuable dans certains actifs financiers étrangers peut être invoquée si ce défaut était dû à un motif raisonnable et non à une négligence délibérée. ^¹³

L’expression « motif raisonnable » signifie généralement que le contribuable a fait preuve de diligence et de prudence normales dans ses affaires. Dans le contexte des pénalités pour inexactitude, ce critère est généralement rempli lorsque le contribuable a retenu les services d’un conseiller fiscal compétent, lui a fourni tous les renseignements pertinents et s’est fié de bonne foi à ses conseils.^¹⁴ Dans le contexte des pénalités pour retard de production, le critère du motif raisonnable est généralement rempli lorsque le contribuable n’a pas pu produire sa déclaration dans le délai prescrit malgré l’exercice de la diligence et de la prudence normales dans ses affaires.^¹⁵

L'existence d'un motif raisonnable dépend fortement des faits et circonstances propres à chaque cas. Selon le Manuel des impôts internes (IRM), les facteurs pouvant potentiellement justifier une défense fondée sur un motif raisonnable incluent notamment si le non-respect des obligations fiscales par le contribuable a été causé par : (1) un décès, une maladie grave ou une absence inévitable ; (2) un incendie, un accident ou une catastrophe naturelle ; (3) l'impossibilité d'obtenir les documents nécessaires malgré l'exercice de la diligence et de la prudence normales dans une entreprise ; ou (4) le recours à un avis professionnel erroné.^¹⁶ De plus, une méconnaissance sincère de la loi peut (mais pas nécessairement) constituer un motif raisonnable. La norme de diligence et de prudence normales exige que les contribuables déploient des efforts raisonnables pour déterminer leurs obligations fiscales ; toutefois, un contribuable peut être en mesure d'établir un motif raisonnable en démontrant son ignorance de la loi, combinée à d'autres faits et circonstances. L'ignorance de la loi par le contribuable doit être raisonnable au regard des faits et circonstances, notamment de son expérience, de ses connaissances et de son niveau d'instruction.

Pénalités associées au défaut de dépôt des FBAR

Les sanctions encourues en cas de non-dépôt en temps voulu des déclarations FBAR dépendent largement du caractère intentionnel ou non de cette omission. L'intentionnalité se définit comme une « violation volontaire et délibérée d'une obligation légale connue » ^{.¹⁷ Lorsqu'une personne a connaissance de l'existence de l'obligation de déclaration FBAR, le critère d'intentionnalité est rempli si elle choisit consciemment de ne pas déposer la déclaration. Selon la notion d'« aveuglement volontaire », l'intentionnalité peut être imputée à un contribuable qui a délibérément cherché à éviter de s'informer sur les obligations de déclaration et de tenue de registres relatives} aux déclarations FBAR.¹⁸

Dans les cas où le défaut de déclaration FBAR n'était pas intentionnel, une pénalité maximale de 10 000 $ par infraction (ajustée en fonction de l'inflation) peut être appliquée. Cette pénalité ne doit pas être appliquée si l'infraction est due à un motif raisonnable et que le contribuable dépose les déclarations FBAR en retard et déclare correctement le compte non déclaré. Dans de nombreux cas, l'IRS recommande l'application d'une pénalité unique, plafonnée à 10 000 $ par an, pour chaque année d'infraction, quel que soit le nombre de comptes étrangers non déclarés. Cependant, selon les faits et circonstances, l'IRS peut décider soit (1) qu'une pénalité pour chaque année d'infraction n'est pas justifiée, soit (2) qu'une pénalité distincte est justifiée pour chaque compte financier étranger non déclaré, et pour chaque année^.

En cas de non-déclaration intentionnelle de compte étranger (FBAR), une pénalité maximale de (1) 100 000 $ (montant ajusté en fonction de l’inflation) ou (2) 50 % du solde du compte au moment de l’infraction peut être appliquée.^²⁰ Pour les infractions intentionnelles commises sur plusieurs années, l’IRS peut recommander une pénalité pour chaque année d’infraction. Dans de nombreux cas d’infractions multiples, l’IRS a limité le montant total de la pénalité pour toutes les années concernées à 50 % du solde cumulé le plus élevé de tous les comptes financiers étrangers non déclarés au cours des années examinées.^²¹ Cependant, selon les faits et circonstances, l’IRS peut recommander une pénalité supérieure ou inférieure à ce seuil de 50 %, étant entendu que le montant total de la pénalité ne peut en aucun cas excéder 100 % du solde cumulé le plus élevé de tous les comptes financiers étrangers non déclarés au cours des années examinées. ²² Outre les sanctions civiles, une amende maximale de 250 000 $ ou une peine d’emprisonnement maximale de cinq ans, ou les deux, peuvent être infligées en cas de violation intentionnelle. ²³

Le montant réel de la pénalité FBAR est laissé à la discrétion de l’examinateur de l’IRS qui préside l’affaire. Si certaines conditions sont remplies, le contribuable peut être soumis à une pénalité inférieure à la pénalité maximale. L'IRM répertorie les conditions suivantes :

• Le contribuable n’a aucun antécédent de condamnation pénale en matière fiscale ou en vertu de la loi sur le secret bancaire au cours des 10 années précédentes, ni aucun antécédent de pénalités FBAR antérieures ;
• Aucun argent transitant par l'un des comptes étrangers associés au contribuable ne provenait de source illégale ou n'était utilisé à des fins criminelles ;
• Le contribuable a coopéré lors de l'examen ; et
• L'IRS n'a pas imposé de sanction civile pour fraude à l'encontre du contribuable pour l'année en question en raison de l'omission de déclarer les revenus liés à tout montant sur un compte étranger.24

Options pour se mettre en conformité

Il existe plusieurs moyens par lesquels un contribuable qui n'a pas déclaré ses actifs financiers étrangers et payé tous les impôts dus au titre de ces actifs peut volontairement se mettre en conformité, notamment (1) la pratique de divulgation volontaire (VDP) ; (2) les procédures simplifiées de conformité de dépôt (SFCP) ; et (3) les procédures de soumission des FBAR et des déclarations d’informations en souffrance. Chacun est brièvement abordé ci-dessous.

Pratique de divulgation volontaire

Le VDP, tel que décrit dans la section 9.5.11.9 du MII, est une option pour les contribuables dont le défaut de déclarer leurs actifs financiers étrangers et de payer tous les impôts dus au titre de ces actifs les expose à une responsabilité pénale. Cette responsabilité naît généralement lorsque la conduite du contribuable était frauduleuse ou délibérée. Le VDP n'est pas recommandé en cas de violations non intentionnelles de la loi et n'est pas accessible aux contribuables ayant des revenus de source illégale.

La participation au PDV ne crée aucun droit substantiel pour le contribuable et ne garantit pas non plus l'immunité contre les poursuites, mais elle peut conduire à ce que des poursuites pénales ne soient pas recommandées. Les contribuables ne peuvent pas se fier au fait que d’autres contribuables se trouvant dans une situation similaire n’ont peut-être pas été recommandés pour des poursuites pénales. Une divulgation volontaire se produit lorsque la divulgation est véridique, opportune et complète et lorsque le contribuable (1) montre sa volonté de coopérer (et coopère effectivement) avec l'IRS pour déterminer son obligation fiscale correcte, et (2) fait des arrangements de bonne foi pour payer l'intégralité de l'impôt, des intérêts et de toute pénalité déterminée par l'IRS.

L'IRS considère qu'une divulgation est opportune uniquement si elle est reçue avant (1) que l'IRS ait entamé une enquête civile ou pénale sur le contribuable (ou ait informé le contribuable de son intention de le faire); (2) que l'IRS ait reçu des informations d'un tiers concernant la non-conformité du contribuable; (3) que l'IRS ait entamé une enquête civile ou pénale directement liée à la responsabilité spécifique du contribuable; ou (4) que l'IRS ait acquis des informations directement liées à la responsabilité spécifique du contribuable à la suite d'une action pénale.

Selon une note interne de l'IRS mettant à jour le Programme de régularisation des contribuables (VDP), ^un contribuable admissible au VDP fera généralement l'objet d'un contrôle fiscal portant sur ses six derniers exercices fiscaux. Il devra alors soumettre toutes ses déclarations et tous ses rapports fiscaux pour cette période, et les contrôleurs de l'IRS détermineront les impôts, intérêts et pénalités applicables conformément à la législation et aux procédures en vigueur. En règle générale, la pénalité civile pour fraude ou omission frauduleuse de déclaration de revenus s'appliquera à l'exercice fiscal présentant le montant d'impôt le plus élevé. Cependant, l'IRS peut appliquer ces pénalités pour fraude civile à plusieurs années, en fonction des faits et circonstances, et même au-delà de la période de six ans contrôlée si le contribuable refuse de coopérer et de résoudre le contrôle à l'amiable. Les pénalités pour déclaration FBAR intentionnelle sont évaluées conformément aux directives énoncées dans le Manuel de référence des déclarations fiscales (IRM), mentionné précédemment. Bien qu'un contribuable puisse demander l'application de pénalités pour inexactitude plutôt que de pénalités pour fraude civile ou pour omission FBAR non intentionnelle, l'octroi de telles demandes est exceptionnel. Les pénalités pour défaut de production de déclarations de renseignements ne sont pas automatiquement imposées.

Procédures de conformité de dépôt rationalisées

Les SFCP sont généralement destinés aux contribuables dont le défaut de déclaration des actifs financiers étrangers et de paiement de tous les impôts dus au titre de ces actifs n'était pas délibéré et qui ne sont donc pas exposés à une responsabilité pénale. Les contribuables utilisant le SFCP doivent certifier que l’omission de déclarer tous les revenus, de payer tous les impôts et de soumettre toutes les déclarations de renseignements requises (y compris le FBAR) était due à une conduite non intentionnelle. Un contribuable n'est pas éligible pour utiliser le SFCP si (1) l'IRS a lancé un examen civil des déclarations du contribuable pour une année fiscale, que l'examen concerne ou non des actifs financiers étrangers non divulgués ; (2) le contribuable fait l'objet d'une enquête criminelle de la part de l'IRS ; ou (3) le contribuable a effectué une divulgation volontaire en vertu du PDV.

Outre le respect des critères d'admissibilité généraux, un contribuable souhaitant utiliser la version américaine du SFCP (Streamlined Domestic Offshore Procedures – SDOP) doit : (1) ne pas satisfaire aux critères de non-résidence applicables ; (2) avoir déjà déposé une déclaration de revenus américaine (le cas échéant) pour chacune des trois dernières années d'imposition pour lesquelles la date limite de dépôt de la déclaration de revenus américaine était dépassée ; (3) avoir omis de déclarer le revenu brut provenant d'un actif financier étranger et de payer l'impôt dû (et avoir éventuellement omis de déposer une déclaration FBAR ou une déclaration de renseignements concernant cet actif financier étranger) en raison d'une négligence. L'IRS précise qu'une négligence est une conduite due à une « négligence, une inadvertance ou une erreur, ou une conduite résultant d'une interprétation erronée, de bonne foi, des exigences de la loi » ^.²⁶

Un contribuable éligible au SDOP doit (1) produire des déclarations de revenus modifiées et toutes les déclarations de renseignements requises pour les trois années d'imposition les plus récentes pour lesquelles la date d'échéance de la déclaration de revenus américaine est dépassée (la « période de déclaration de revenus couverte ») ; (2) déposer tous les FBAR en souffrance pour les six années fiscales les plus récentes pour lesquelles la date d'échéance du FBAR est dépassée (la « période FBAR couverte » ); et (3) payer une pénalité offshore diverse en vertu du Titre 26 et payer l'impôt dû reflété sur les déclarations de revenus et tous les intérêts légaux applicables en ce qui concerne chacun des montants de retard de paiement. Les montants des impôts, intérêts et diverses pénalités offshore doivent être versés avec les déclarations de revenus modifiées.

La pénalité diverse du titre 26 est égale à 5 % du solde/valeur global le plus élevé des actifs financiers étrangers du contribuable qui sont soumis à la pénalité au cours des années de la période de déclaration de revenus couverte et de la période FBAR couverte. Le solde/valeur agrégé le plus élevé est le solde agrégé annuel le plus élevé au cours des périodes couvertes. Le contribuable détermine le solde/valeur global pour chaque année en agrégeant les soldes des comptes de fin d'année et les valeurs des actifs de tous les actifs financiers étrangers soumis à la pénalité pour chacune des années.

Un actif financier étranger est passible d'une pénalité au cours d'une année donnée de la période de déclaration FBAR concernée s'il aurait dû être déclaré, mais ne l'a pas été, sur un formulaire FBAR pour cette année. Un actif financier étranger est également passible d'une pénalité au cours d'une année donnée de la période de déclaration fiscale concernée si : (1) l'actif aurait dû être déclaré, mais ne l'a pas été, sur un formulaire 8938 pour cette année ; ou (2) l'actif a été correctement déclaré pour cette année, mais le revenu brut afférent à cet actif n'a pas été déclaré pour cette année.

Déclaration d'informations en souffrance et procédures de soumission FBAR

Les contribuables qui n'ont pas produit une ou plusieurs déclarations de renseignements internationales requises, mais qui n'ont pas besoin d'utiliser le VDP ou le SFCP pour produire des déclarations de revenus en souffrance ou modifiées afin de déclarer et payer un impôt supplémentaire, peuvent produire les déclarations de renseignements en souffrance avec un relevé de tous faits établissant un motif raisonnable pour le défaut de production. Pour utiliser cette procédure, le contribuable doit (1) avoir un motif raisonnable pour ne pas produire ses déclarations de renseignements en temps opportun ; (2) ne pas faire l'objet d'une enquête civile ou pénale de la part de l'IRS ; et (3) ne pas avoir été contacté par l'IRS au sujet des déclarations d'informations en souffrance. Une déclaration de motif raisonnable doit être jointe à chaque déclaration de renseignements en souffrance déposée pour laquelle un motif raisonnable est invoqué.

De même, les contribuables qui n'ont pas déposé les FBAR requis, mais qui n'ont pas besoin d'utiliser le VDP ou le SFCP pour produire des déclarations de revenus en souffrance ou modifiées afin de déclarer et payer un impôt supplémentaire, peuvent déposer des FBAR en souffrance conformément aux instructions du FBAR. Pour utiliser cette procédure, le contribuable ne doit pas (1) faire l'objet d'une enquête civile ou pénale de la part de l'IRS ou (2) avoir été contacté par l'IRS au sujet des FBAR délinquants. Les FBAR doivent être déposés par voie électronique via le système de dépôt électronique du Bank Secrecy Act du Financial Crimes Enforcement Network, et une déclaration doit être fournie expliquant pourquoi les FBAR sont déposés en retard. L'IRS n'imposera pas de pénalité pour défaut de déclaration des FBAR en souffrance si le contribuable (1) a correctement déclaré dans sa déclaration de revenus américaine et payé tous les impôts sur les revenus des comptes financiers étrangers déclarés sur les FBAR en souffrance, et (2) n'a pas été contacté auparavant concernant un contrôle fiscal sur le revenu ou une demande de déclarations en souffrance pour les années pour lesquelles les FBAR en souffrance sont soumis.

Atténuer les dégâts

Le fait qu’un contribuable se rende compte qu’il n’a pas produit en temps opportun ses déclarations de revenus fédérales ou ses FBAR peut être pénible. Des sanctions financières importantes, voire pénales, pourraient être imposées. Choisir la meilleure voie pour se conformer à ces obligations de déclaration peut s’avérer une tâche ardue. Dans certaines circonstances, un allègement peut être disponible en vertu d'un traité ou d'une déclaration de l'IRS. Il convient de prendre soin de consulter un conseiller fiscal qualifié pour analyser les options et atténuer l'exposition.